Con la Legge di Bilancio 2023 il regime fiscale delle cripto-attività è stato formulato ex novo.
Per cripto-attività si intende “una rappresentazione digitale di valore o di diritti che possono essere trasferiti o memorizzati elettronicamente, utilizzando la tecnologia di registro distribuito o una tecnologia analoga, comunque denominata” (attraverso la c.d. “distributed ledger technology” – tecnologia Blockchain). Si fa riferimento, pertanto, non solo alle più note criptovalute (ad esempio Bitcoin, Ethereum, ecc…), ma anche ai diritti di tipo diverso, quali i NFT (c.d. “non fungible token”) che possono essere definite come quote “digitali” di proprietà di un bene, materiale o puramente virtuale (ad esempio un’opera d’arte tangibile o un’opera d’arte esclusivamente digitale).
Soggetti non imprenditori
Il regime impositivo delle cripto-attività per i soggetti non imprenditori si rinviene nel nuovo art. 67 comma 1 lettera c-sexies del TUIR che fa rientrare tra i redditi diversi di natura finanziaria “le plusvalenze e gli altri proventi realizzati mediante rimborso o cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività, comunque denominate”.
Il nuovo art. 67 comma 1 lettera c-sexies del TUIR prevede, inoltre che:
Secondo il nuovo comma 9-bis dell’art. 68 del TUIR:
Inoltre, il costo o valore di acquisto, da documentarsi a cura del contribuente, si basa su “elementi certi e precisi”. In loro assenza, il costo è pari a zero.
Le plusvalenze e gli altri redditi di cui all’art. 67 comma 1 lettera c-sexies del TUIR sono assoggettati all’imposta sostitutiva del 26% di cui all’art. 5 comma 2 del D.Lgs. 461/1997.
Per i redditi in esame sono espressamente ammesse le opzioni per i regimi del risparmio amministrato e del risparmio gestito. Ne consegue che nel caso del risparmio amministrato, la tassazione e la dichiarazione delle consistenze sarà curata dall’intermediario per conto del contribuente, il quale non dovrà indicare nulla nella propria dichiarazione dei redditi.
Soggetti imprenditori
La Legge di Bilancio 2023 ha inserito nell’art. 110 del TUIR il nuovo comma 3-bis, ai sensi del quale, in deroga ai criteri di valutazione previsti in via generale dallo stesso art. 110, non concorrono alla formazione del reddito i componenti positivi e negativi che risultano dalla valutazione delle cripto-attività alla chiusura del periodo d’imposta, a prescindere dall’imputazione a conto economico. Il criterio di irrilevanza fiscale delle valutazioni delle cripto-attività si estende anche all’IRAP.
Ne consegue che rientrano nella determinazione del reddito d’impresa esclusivamente i proventi e le perdite effettivamente realizzati all’atto del rimborso, della cessione o della permuta.
Per quanto riguarda il quadro RW, attraverso una modifica all’art. 4 comma. 1 del D.L. 167/1990, sono state incluse in modo espresso tra le attività oggetto di segnalazione le cripto-attività.
Qualora le cripto-attività siano detenute:
Ai fini della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all’art. 67, comma 1, lettera c-sexies del TUIR, per ciascuna cripto-attività posseduta alla data dell’1/1/2023 può essere assunto, anziché il costo o valore di acquisto, il valore normale a tale data determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR, a condizione che il suddetto valore sia assoggettato ad imposta sostitutiva delle imposte sul reddito in misura pari al 14%.
L’imposta sostitutiva deve essere versata (o compensata tramite F24):
La norma precisa che il costo rivalutato non consente il realizzo di minusvalenze utilizzabili a scomputo delle plusvalenze. Ciò significa che la rideterminazione del costo consente di ridurre le plusvalenze fino al massimo ad azzerarle, ma non di far emergere minusvalenze fiscali.
La Legge di Bilancio introduce una sanatoria, volta a regolarizzare l’omessa indicazione da parte dei contribuenti in dichiarazione dei redditi della detenzione delle cripto-attività entro il 31/12/2021 e dei redditi derivanti dalle stesse.
Tale regolarizzazione è indirizzata ai soggetti tenuti agli obblighi di monitoraggio fiscale, ovvero le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici ed equiparate residenti in Italia che non hanno dichiarato le cripto-attività detenute entro il 31/12/2021, ma a condizione che tali attività non siano frutto di attività illecite o non siano acquistate con proventi derivanti da attività illecite.
Per regolarizzare la propria posizione è necessario presentare un’apposita istanza di emersione, il cui modello sarà approvato con provvedimento dell’Agenzia delle Entrate.
Il costo previsto per la regolarizzazione è differenziato a seconda che il contribuente abbia ricavato anche dei redditi da tali cripto-attività oppure no. In particolare:
Ulteriori considerazioni sulla disciplina della regolarizzazione delle cripto-attività saranno possibili solo all’emanazione delle disposizioni attuative.
A partire dall’1/1/2023 anche le cripto-attività sono soggette all’imposta di bollo in misura proporzionale del 0,2% in occasione delle comunicazioni periodiche alla clientela. Si prevede che la comunicazione si considera in ogni caso inviata almeno una volta nel corso dell’anno anche quando non sussiste un obbligo di invio o redazione, per cui l’imposta si applica nella misura del 0,2% annuo anche se non viene inviata alcuna comunicazione alla clientela. Quando, invece, le cripto-attività sono detenute presso un intermediario non residente, o sono archiviate su chiavette, PC o smartphone, al posto dell’imposta di bollo è prevista un’imposta sul valore delle cripto-attività (c.d. IVAFE), pari al 0,2% per tutti i soggetti residenti nello Stato (sembrerebbe, quindi, anche per i soggetti imprenditori) da versare secondo le modalità e i termini delle imposte sul reddito. Nel caso di soggetti diversi dalle persone fisiche l’IVAFE dovrebbe essere dovuta nella misura massima di € 14.000 (ai sensi dell’art. 19 comma 20 del D.L. 201/2011).
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